Con la risposta ad interpello n. 450 del 9 settembre 2022, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che le operazioni a carattere realizzativo prodromiche alla rimozione delle cause ostative per l’applicazione del regime di realizzo controllato di cui al comma 2-bis dell’art. 177 del TUIR non realizzano una fattispecie abusiva ai fini delle imposte diretta, in quanto tali operazioni, nel loro complesso, non consentono la realizzazione di alcun vantaggio fiscale indebito e sono coerenti con la ratio della normativa. Ciò, anche nel caso in cui il trasferimento delle partecipazioni avvenga non a favore di terzi, bensì a favore dei soci o di società da questi controllate.
Il caso prospettato dai contribuenti istanti ha avuto ad oggetto una riorganizzazione finalizzata alla suddivisione della holding di famiglia, partecipata e gestita da due nuclei familiari, in due distinte holding, ognuna delle quali facente capo al singolo nucleo familiare, al fine di semplificare i processi decisionali e di effettuare il passaggio generazionale.
Come noto, l’art. 177, comma 2-bis, del TUIR consente di applicare il regime di realizzo controllato in luogo del criterio di determinazione del corrispettivo del conferimento sulla base del valore normale ai sensi dell’art. 9 del medesimo TUIR, ai conferimenti di partecipazioni che, pur non consentendo alla società conferitaria di acquisire o integrare il controllo di diritto sulla società scambiata, in cui ricorrano, congiuntamente, le seguenti condizioni: (i) le partecipazioni conferite rappresentano, complessivamente, una percentuale di diritti di voto esercitabili nell'assemblea ordinaria superiore al 2 o al 20% ovvero una partecipazione al capitale o al patrimonio superiore al 5 o al 25%, secondo che si tratti di titoli negoziati in mercati regolamentati o di altre partecipazioni; (ii) le partecipazioni sono conferite in società, esistenti o di nuova costituzione, interamente partecipate dal conferente.
In tale contesto, i contribuenti istanti hanno chiesto all’Agenzia delle Entrate se la cessione o donazione di un socio con una partecipazione inferiore alle predette soglie in favore di un altro socio affinché quest’ultimo raggiunga la percentuale di partecipazione richiesta ex lege per fruire del regime di realizzo controllato integri gli estremi dell’abuso del diritto
Ad avviso dell’Agenzia delle Entrate, “la realizzazione di preliminari operazioni di compravendita che, sia se valutate singolarmente che complessivamente, risultino parte integrante di un più ampio progetto di riorganizzazione del gruppo e si presentino, insieme al successivo conferimento, coerenti con le finalità riorganizzative prospettate, consente di soddisfare i requisiti per applicare la previsione di cui al comma 2-bis dell'articolo 177 del TUIR (e della eventuale neutralità indotta) in luogo dell'applicazione del regime ordinario di tassazione di cui all'articolo 9 del TUIR”.
In altri termini, il vantaggio fiscale, rappresentato dall'applicazione dell'articolo 177, comma 2-bis, del TUIR anziché dell'articolo 9 del TUIR, non risulta indebito, in quanto l'operazione nel suo complesso è coerente con la ratio del menzionato comma 2-bis dell'articolo 177 del TUIR.
Ribadendo quanto già affermato nella precedente risposta ad interpello n. 429 del 2020, l’Agenzia delle Entrate ha inoltre precisato che, affinché l’operazione non integri gli estremi dell’abuso del diritto, è necessario che le operazioni realizzate dai soci siano “reali fenomeni realizzativi delle partecipazioni e non di condotte in tutto o in parte simulate”.
La posizione dell’Agenzia delle Entrate appare condivisibile e segna, finalmente, un ulteriore passo verso l’abbandono della tesi, più volte sostenuta dagli uffici territoriali, secondo cui le operazioni volte a porre il contribuente nelle condizioni di fruire di un vantaggio o di un’agevolazione fiscale sarebbero, perciò stesso, elusive o abusive, in quanto non animate dalla genuina intenzione di porle in essere bensì al solo scopo di conseguire tale vantaggio. Senonché si tratta, questa, di una tesi irragionevole (non si vede perché discriminare l’accesso ad un determinato regime tra contribuenti che si trovano in condizioni identiche sol perché uno dei due le realizzate, ad esempio, dopo l’entrata in vigore della norma che accorda il vantaggio o l’agevolazione in mancanza di una norma espressa in tal senso) e che, comunque, trascura che l’elusione o l’abuso si realizzano solo laddove il vantaggio conseguito è contrario ai principi dell’ordinamento tributario e non, invece, nel caso in cui è da questo espressamente ammesso o, addirittura, accordare onde incoraggiare proprio un determinato comportamento.
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