L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 23/E/2025, ha fornito indicazioni in merito alla tassazione, ai fini dell’imposta di registro, degli atti costitutivi del diritto di superficie sui terreni agricoli.

L’Agenzia delle Entrate ha ritenuto di superare il proprio precedente orientamento espresso con la circolare 36/E/2013, in tema di diritti di superficie sui terreni destinati alla realizzazione di impianti fotovoltaici, laddove aveva chiarito che agli atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento, tra cui il diritto di superficie, doveva applicarsi l’aliquota dell’8 per cento (vigente ratione temporis, aumentata successivamente al 9 per cento a seguito delle modifiche introdotte dall’art. 10 del D.lgs. n. 23/2011 all’art. 1, primo periodo, della Tariffa per gli atti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2014), fatta tuttavia eccezione per l’ipotesi in cui oggetto della concessione della superficie fosse un terreno agricolo alla quale avrebbe dovuto applicarsi l’aliquota del 15 per cento.

Il mutamento di orientamento dell’Amministrazione finanziaria è stato influenzato dalla posizione della giurisprudenza di legittimità, secondo cui l’aliquota del 15 per cento si applicherebbe alle ipotesi di trasferimento e non di costituzione di diritti reali di godimento. In particolare, l’Agenzia delle entrate ha richiamato le recenti ordinanze del 22 ottobre 2024 n. 27293 e 11 febbraio 2021 n. 3461, che hanno condiviso “l’indirizzo già espresso con sentenza n. 16495 del 2003 […] in fattispecie riguardante la costituzione di un diritto di servitù (ai fini fiscali assimilabile a quella in esame), secondo cui: “Il termine trasferimento contenuto nel D.P.R. 131 del 1986, art. 1, della tariffa allegata è stato adoperato dal legislatore per indicare tutti quegli atti che prevedono il passaggio da un soggetto ad un altro della proprietà di beni immobili o della titolarità di diritti reali immobiliari di godimento e non può essere riferito agli atti che costituiscono diritti reali di godimento come la servitù, la quale non comporta trasferimento di diritti o facoltà del proprietario del fondo servente ma compressione del diritto di proprietà di questi a vantaggio di un determinato fondo (dominante)”.

Pertanto, l’Agenzia delle Entrate ha dichiarato superato il precedente orientamento espresso dalla stessa nel documento di prassi suindicato, la circolare 36/E/2013, al contempo aderendo all’orientamento recentemente espresso dalla Suprema Corte, affermando il principio per cui “agli atti di “costituzione” del diritto di superficie su terreni agricoli si applica l’aliquota del 9 per cento prevista dal primo periodo dell’articolo 1, comma 1, della Tariffa, in luogo dell’aliquota del 15 per cento di cui al terzo periodo del medesimo comma”.

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